9 Şubat 2021

Finansal gider kısıtlaması ve olası sorunları (i)

Finansman gider (FG) kısıtlaması (FGK) müessesesi mevzuatımıza, gelir ve mülga kurumlar vergisi kanunlarında 4008 sayılı Kanun’la yapılan değişiklikler sonucu girmiştir. Anılan kanunla GVK’ya 41/8, mülga KVK’ya 15/13 maddeleri eklenerek kanun düzenlenmiştir. Bu bentler daha sonra 5024 sayılı Kanun’la 2004 yılında kaldırılmıştır. GVK’da bu şekilde yeri boşalan 8. bendin numarası 5615 sayılı Kanun’la 9 olarak değiştirilmiş, yeri boş olan mülga 9. bent 6322 sayılı Kanun’la yeniden ve bu günkü şekli ile düzenlenmiştir. 6322 sayılı Kanun, benzeri bir bendi de KVK’ya 11/j maddesi olarak eklemiştir. Anılan bentlerde daha sonra yapılan tek değişiklik “Bakanlar Kurulu’nca” ibaresinin “Cumhurbaşkanı’nca” şeklinde değiştirilmesinden ibarettir.

Bendin halen yürürlükte olan şekline göre; “Kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanı’nca kararlaştırılan kısmı”nın gider olarak indirilmesi kabul olunmayacaktır. Söz konusu bendin bir benzeri de Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 11/1-j bendinde de yer almaktadır. Bu bentler, Cumhurbaşkanının 4 Şubat günlü Resmi Gazete’de yayımlanan 3490 sayılı Kararı’na kadar, bir oran belirlemesi olmadığından uygulanamamıştır. Nihayet anılan karar ile oran %10 olarak belirlenmiş ve söz konusu bent de uygulamaya aktarılmıştır.

Önceki düzenlemelerle yeni uygulanmaya başlayacak düzenlemeler arasında bazı farklar vardır. Eski düzenleme finansman gider kısıtlamasını, dönem sonu stoklarını son giren ilk çıkar (LIFO) yöntemine göre değerleyenler ile yeniden değerleme yapan mükellefler için öngörmüşken, yeni düzenleme basit usul hariç ticari kazanç sahipleri ile kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktöring ve finansman şirketleri dışında kalan kurumlar vergisi mükelleflerini kapsamaktadır.

Oran belirlenerek düzenlemenin uygulamaya geçirilmesi, beraberinde haksızlıkları da getirmiştir. Yeniden değerleme yahut enflasyon muhasebesi gibi düzenlemeleri, iktisadi kıymet, iştirak hissesi yahut taşınmaz satışı gibi gelirleri, enflasyondan arındıran düzenlemeleri hayata geçirmeden sadece giderleri enflasyondan arındırmak, işletmelere yapılan bir haksız uygulama olarak karşımıza çıkmaktadır. İşletmenin fiili giderleri arasında olan unsurları kanunen kabul etmeme yoluyla matrah büyütme çabaları, gelir ve kurumlar vergilerini giderek mali güce göre vergilendirme olarak ifade edilen anayasal ilkeden uzaklaştırmaktadır.

Gelir İdaresi Başkanlığı söz konusu bentlere ilişkin idari anlayışını, oranın belirsizliği dolayısıyla uygulanma yeteneğinin bulunmaması sebebiyle henüz ortaya koymamıştır. Ancak konuya ilişkin bir Genel Tebliğin yayınlanacağı da muhakkaktır. Ancak bu konuda yaşanabilecek sorunlar, şimdiden görülmektedir.

Anılan Cumhurbaşkanı Kararı, 1.1.2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir (Karar, md. 3). Bundan böyle söz konusu mükellefler öz kaynakları aşan yabancı kaynaklara isabet eden faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altındaki finansman giderleri toplamının yüzde 10’unu kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak nitelendireceklerdir. Ancak yatırımın maliyetine eklenen finansman giderleri bu uygulamanın dışında tutulacaktır.

1.1.2021 ila 4.2.2021 arası işletmeye giren yabancı kaynaklardan öte 1.1.2021 den önce işletmeye giren yabancı kaynakların durumu açık değildir. Kişisel kanaatime göre kapsam dışı olması gerekir. Zira hukuki güvenlik ilkesi bunu gerektirmektedir. Örneğin 2019 veya 2020 de 3 veya 4 yıl vadeli kredi kullanan bir işletme, bu düzenlemeye tabi olacağını bilseydi, gider kısıtlaması ve KKEG uygulaması dolayısıyla artan maliyeti de dikkate alıp belki bu krediyi kullanmayacaktı. Umarım Gelir İdaresi düzenlemesinde, hukuki istikrar ve öngörülebilirlik ilkelerini de dikkate alarak, söz konusu bentlerin uygulamasını, 1.1.2021’den sonra işletmeye girecek yabancı kaynaklar ile sınırlı tutar.

Burada karşımıza çıkacak bir başka sorun ise, FG’nin hesaplanmasında, finansman gelirlerinin de dikkate alınıp alınmayacağı meselesidir. Yani FG’nin hesabında netleştirmenin yapılmaması, Kanunu, mali güç ilkesinden daha fazla uzaklaştıracak, “hep bana adaleti”ni bir kez daha ortaya çıkaracaktır. Eski uygulamada ise idari anlayış netleştirmenin yapılamayacağı yönünde oluşmuştu. Ancak söz konusu idari anlayışı ifade eden Genel Tebliğ aleyhine açılan bir davada Danıştay 4. Dairesi iptal kararı vermiş, ancak bu Karar Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından bozulmuştu. Buna karşılık Danıştay 3 ve 4. Daireleri kararlarını, hep netleştirme yönünde vermişlerdir.(Bu konuya ve yargı kararlarına, 20 sene sonra yine aynı tartışmalara döneceğimizi bilmeden, 11.1.2001 tarihli DÜNYA gazetesinde yayımlanan yazımda yer vermiştim.).

FG yanında finansman geliri de sağlamış bulunan mükelleflerin, finansman giderlerini netleştirmeden gider kısıtlamasına tabi tutması, kazanç vergilemesinde mali güce göre vergileme ilkesinin sonucu olan safi gelirin vergi konusu edileceği ilkesine aykırı düşecektir. Ana faaliyet konusu finansman geliri sağlamak olmayan bir firma bakımından, repo, vade farkı, kur farkı, faiz gibi finansman nitelikli gelirler gerçekte bir gelir unsuru olmaktan çok, mevcut finansman giderleri yükünü azaltan faktörlerdir. Dolayısıyla firmanın gerçek giderini tespit edebilmek için finansman giderlerinden bu giderin etkisini azaltan gelirlerinin indirilmesi gerekir.

Kaldı ki, FGK uygulamasında netleştirme yapılmaması, aynı zamanda elden ele geçen tek bir yabancı kaynak için, çok sayıda mükellef nezdinde mükerrer şekilde gider indirimi yapılmasına yol açar. Örneğin, bir bankadan kredi alıp iştiraklerine, faiz ve sair giderlerini de aynen yansıtarak kullandıran bir holdingde, bu kredi faizi dolayısıyla doğan F G’nin finansman giderinin yanı sıra, faizin yansıtılması dolayısıyla finansman geliri de oluşacak, gelir ve giderlerinin eşitliği dolayısıyla her hangi bir finansman gideri bulunmamasına rağmen, idari anlayışa göre indirim uygulaması dolayısıyla vergi matrahı doğacaktır. Öte yandan, faiz gideri yansıtılan firmada da indirime tabi tutulacağından, aynı finansman giderinin mükerrer şekilde FGK’ya tabi tutulması söz konusu olacaktır.

Bu yazı 1,051 defa okundu.