9 Nisan 2021

Örtülü sermaye tartışması

“Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır.” (KVK md/12)

Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, gelir ve kurumlar vergisi kanunlarının uygulanmasında gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır. Daha önceden yapılan vergilendirme işlemleri tam mükellef kurumlar nezdinde yapılacak düzeltmede örtülü sermayeye ilişkin kur farklarını da kapsayacak şekilde, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltilir. Şu kadar ki, bu düzeltmenin yapılması için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şarttır. (KVK md 12/7)

Ana ortak veya ilişkili firmalar arasında borç verme işlemleri Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1/1 maddesine göre finansman hizmeti olarak değerlendirilmekte ve bu işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları Katma Değer Vergisi’ne tabi bulunmaktadır. (Vural, Mahmut “Uygulayıcılar için Katma Değer Vergisi” 2. cilt, sf.: 200)

Bu nedenle, örtülü sermaye niteliğinde olan veya daha sonra bu nitelikte olduğu anlaşılan borç para karşılığında hesaplanan/ödenen faiz tutarları finansman hizmeti kapsamında Katma Değer Vergisi’ne tabidir.

“Başlangıçta örtülü sermaye niteliğinde olduğu belli olan borçlanmalara ilişkin faiz tutarları üzerinden de katma değer vergisi hesaplanması gerekir.”

Gelir / Kurumlar vergisi açısından yapılması öngörülen düzeltmenin geçerliliği yoktur.

Kurumlarla ilişkili kişiler arasında gerçekleşen ticari faaliyetlerin sonradan gelir ve kurumlar vergisi kanunlarının uygulanmasında örtülü sermaye olarak değerlendirilerek dağıtılmış kâr payı sayılması Katma Değer Vergisi açısından işlemin finansman temin hizmeti olmasını etkilememektedir.

Bir görüşe göre de örtülü sermaye sayılan ödemeler için hesaplanan faizler Katma Değer Vergisi’ne tabi olmayıp, yapılan işlemin örtülü sermaye olduğunun sonradan anlaşıldığı hallerde ise daha önceden yapılmış olan Katma Değer Vergisi hesaplamalarının söz konusu Kanun’un 35. maddesine göre ilgili oldukları dönemler itibarıyla düzeltilmesi gerekmektedir. Bu bağlamda Danıştay 3. Dairesi’nin bir kararında örtülü sermaye kabul edilen borçlanmalara isabet eden faizler üzerinden tahsil edilen Katma Değer Vergisi’nin düzeltilmesinin hukuka uygun olduğuna, aşağıdaki gerekçe ile hükmedilmiştir. Şöyle ki;

“Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarların, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılması gerektiği, bu itibarla kazanç vergileri için bir vergi güvenlik sistemi olarak getirilen düzenlemeler itibarıyla ortaya çıkan sonucun, muamele vergileri için de vergiyi doğuran bir olaya sebebiyet vermeyeceği, başka bir ifade ile kurumlar vergisi doğuran bir olaya sebebiyet vermeyeceği, bir başka ifade ile kurumlar vergisi kanunda açıkça belirtilen “kâ r payı dağıtımının” Katma Değer Vergisi Kanunu’nda sayılan türde bir teslim veya hizmet olarak nitelendirilemeyeceği, sonuç olarak Katma Değer Vergisi Kanunu’nun birinci maddesinde kar payı ve iştirak kazançlarının Katma Değer Vergisi’nin konusu olarak sayılmaması karşısında dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka uyarlılık görülmediğinden ilişkili kişilerden elde edilen faiz gelirleri üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisinin beyan edilmesine karşın, söz konusu faiz gelirlerinin örtülü sermaye üzerinden hesaplanan kısmı için daha önce beyan edilen Katma Değer Vergisi’nin sonraki dönemde indirim konusu yapılarak düzeltilmesinde hukuka aykırılık görülmemiştir.”

Diğer bir görüşe göre ise örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faizler de bir finansman hizmetinin karşılığında ödenmekte, burada gerçek anlamda bir kar payı söz konusu olmamakta, sadece gelir veya kurumlar vergisi açısından kâr payı olarak nitelendirilmekte olup bu durumun Katma Değer Vergisi Kanunu açısından bağlayıcı olması söz konusu değildir.

Örtülü sermaye müessesesi Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yer alan bir güvenlik müessesidir. Dolayısıyla yalnızca kurumlar vergisini güvence altına almak amacını taşımaktadır. Bu nedenle de örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz ve benzerlerinin kabul edileceği ilgili kanun maddesinde açık olarak ifade edilmiştir.

Her ne kadar Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca kâr payı ve iştirak kazançları verginin konusuna girmemekte ise de kanunda belirtilen söz konusu kar payı kurumların doğrudan elde ettikleri, ticari faaliyetleri sonucunda oluşan karlarıdır. Örtülü sermaye üzerinden ödenen faizler ise Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre gerçek kar payı olmayıp, söz konusu faizlerin gelir ve kurumlar vergisi yönünden kar payı sayılacağı, sadece kazanç vergileri için kar payı olarak isimlendirileceği kanun lafzından çıkan sonuçtur. Daha açıkçası örtülü sermaye üzerinden ödenen faizlerin Katma Değer Vergisi açısından da kâr payı olacağına ilişkin kanunda herhangi bir düzenleme yer almamaktadır. Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca kar payı ve iştirak kazançları katma değer vergisinin konusuna girmemekle birlikte ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemleri, söz konusu kanunun birinci maddesinin birinci fıkrasına göre finansman hizmeti olarak değerlendirilmekte ve bu işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları Katma Değer Vergisi’ne tabi olduğu hususu ağırlık kazanmaktadır.

Bu yazı 1,486 defa okundu.